在刑法界里“骗取出口退税罪”该罪有2大争议点，即:一：骗取出口退税罪之主体为何?二：骗取出口退税行为应如何进行定性之问题。

一、骗取出口退税罪的犯罪主体界定问题

《关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》里的第五条内容就曾针对骗取出口退税罪之相关概念定义等作出了规定,根据第5条第1款的规定,如果企事业单位对其所经营或生产之商品进行假报出口等，骗取了国家的出口退税额,总额超过人民币一万元的,则成立骗取国家出口退税罪。然而该条第二款又进行了更详细之规定，即：在该条其他款项内容规定之外的单位/个人，若也通过欺骗手段进行骗取出口退税款额的,则应依据诈骗罪之规定追究相关人员及单位的刑责。故而，刑法通论的学者们均认为，骗取出口退税罪之客观主体应为具有出口经营权之单位以及其属下的工作人员。要认定“本罪的客观主体是在生产或经营活动中对出口货物进行虚报的企业事业单位，上述企业事业单位以外的单位、个人的负责人和其他直接责任人员不可以构成本罪之客观主体的”。九七刑法并未对骗取出口退税之行为进行明确之规定；但刑法界的学者们普遍都认为，犯罪客体是一个普遍的话题。如果有意见认为“本罪的主体是个人和单位，实际上主要是企业和机构”；“受试者可以是个人或单位。”

那应当怎样对骗取出口退税罪之主体进行分辨呢?在我们看来，应当从《刑法》之规定作为着力点去认真探究何为骗取出口退税罪之主体。《刑法》第二百零四条第一款并未规定具体的行为主体,然而该条第二款却规定了，若纳税人在依法按时缴税后,采取该法条前述内容所规定之欺骗方式,骗得所缴税额的，则骗得的税额多于其所缴部分的金额,应当依照该条前述内容来进行处罚。”这也可以明确地看出，刑法实际上是承认了纳税作为骗取出口税之主体的。但是，《刑法》第二百零四条却并未否认骗取出口税收罪之主体可为纳税人之外之人。故而，我们以为，个人/单位均可成为骗取出口退税罪之主体。另外，在现实生活里，部分公司、单位、个人不具有要求退还出口税的条件，以骗取出口税折扣。当然，在实践中，大多数骗取出口退税的单位都是拥有出口经营权的单位，但我们不能否认其他骗取出口退税的单位的存在。

因此，出口骗税罪的主体包括两类：一类是有权要求出口退税的单位，即有权独立出口管理的中央和地方外商投资企业、工商企业和某些工业生产企业；具体签约出口公司的退税；工业企业授予企业出口其产品的权利。第二，除无权出口商业活动的经营者以外的经营者和自然人。

二、骗取出口退税罪客观行为的定性问题

《刑法》第二百零四条第二款规定了，若纳税人在缴税后，骗取所缴税额的,按第201条之规定进行定罪处罚;所骗税额多于所缴税额的部分,按本条款前述规定之内容进行处罚。”部分人则以为，只有在未能缴税之情况下才能成立骗取出口退税罪。纳税人在缴完税后，以欺骗手段虚假申报出口退税的，则成立逃税罪。若所骗税额多于已缴税额的那部分，应当予以纠正。”还有一种观点认为：“在实践中，如果作者骗取出口退税，且累计金额超过其纳税额，可以从理论上解释，超额所得罪与逃税罪同罪；然而，如果在出口退税欺诈案中超过了已缴税款一次，如果合并处罚明显违反了犯罪数量理论，这个问题值得进一步讨论。”从刑法第204条关于如何处理“退税诈骗”的不同意见可以看出这一点。从刑法第204条的立法意图来看，我们认为出口骗税罪是以纳税人不纳税为前提的。但是，超出部分不符合刑法第204条规定的出口骗税罪标准金额，其行为应定性为逃税罪；二是骗取出口退税的数额超过已经缴纳的税款，超过部分符合刑法第二百零四条规定的骗取出口退税罪构成犯罪的数额标准的，其行为应受到逃税罪和出口退税欺诈罪的惩罚。

这种立法意图可能与刑法理论相矛盾：例如，纳税人在缴纳100万元税款后，通过虚假出口申报，立即骗取国家150万元出口退税。根据《刑法》第204（2）条，纳税人的行为应被判两项罪行，这显然违反了罪行数理论。刑法需要改进。2001年新的税收征管法第36条修改了原税收征管法第25条，其中规定，“从事生产性、商业性活动的纳税人和从事临时性商业活动的纳税人，未依法办理税务登记的，由税务机关核定应纳税额，并责令缴纳……”。我们认为，这一修正案并没有改变原法律的立法初衷，因为“未按规定办理税务登记而从事生产经营活动的纳税人”包括“未取得营业执照而从事经营活动的单位或者个人”。

我们认为税务代理人扣减委托人的税款并因欺诈或腐败罪被定罪和处罚是不合适的。当然，在理论探讨中可以有两种情况：一种是骗税数额低于纳税数额，骗税数额不符合刑法第二百零一条第一款规定的逃税罪构成犯罪的数额标准，因此，其行为不应被视为犯罪；另一种情况是，骗税数额高于已纳税数额，但骗税数额不符合刑法第二百零一条第一款规定的逃税罪构成犯罪的标准数额，但是，欺诈性超额部分符合《刑法》第204条第1款规定的“大额”出口退税欺诈罪构成犯罪的标准，其行为应当界定为出口退税欺诈罪。然而，这两种情况在实践中极为罕见。